La contabilità industriale e l’analisi dei costi

Contabilità generale: cos'è e a cosa serve

La contabilità industriale, detta anche contabilità analitica o cost accounting, è sistema gestionale di analisi e rilevazione dei costi che determina la redditività aziendale valutando costi variabili e costi fissi. Rileva i fatti interni di gestione ossia l’utilizzazione delle risorse nei processi produttivi, con l’obiettivo di determinare i costi dei prodotti, stabilire i prezzi di vendita, verificare la remuneratività delle produzioni, l’economicità e l’efficienza della gestione.

Viene utilizzata internamente dal management per prendere decisioni aziendali, in base alle informazioni più complete possibili. Si basa su una serie analisi e di rielaborazioni dei dati complesse, e per questo deve essere gestita tramite un software gestionale evoluto completo e adeguato, in grado di gestire in modo corretto l’imputazione e la ripartizione di costi e ricavi a centri di costo o commesse. Per fare questo, l’applicativo utilizza un sistema duplice misto, dove la contabilità generale è sviluppata in partita doppia, e la contabilità analitica è sviluppata extra-contabilmente, ma collegata alla contabilità generale.

In questo articolo focalizziamo la nostra attenzione sull’analisi dei costi, su come vengono classificati e le varie metodologia di contabilità dei costi che le aziende possono adottare.

Contabilità industriale: la classificazione dei costi

Tipica funzione della contabilità industriale o analitica, la classificazione dei costi è strumentale alle varie tipologie di analisi: a seconda dello scopo che si vuole perseguire, si utilizza un determinato criterio per raggruppare i vari costi. Vediamoli insieme.

 

Classificazione dei costi rispetto alla variabilità dei volumi di attività

 

TIPOLOGIA COSTIDESCRIZIONE
Costi variabiliSono quei costi che variano in modo proporzionale nel loro ammontare complessivo rispetto ai volumi di vendita o produzione. Rientrano ad esempio in questa categoria i costi per le materie prime, le provvigioni, la manodopera di terzisti, eccetera.
Costi fissiSono quei costi che non variano rispetto ai volumi di vendita o produzione, ma sono indipendenti dal volume di attività. Rientrano ad esempio in questa categoria i costi di affitto dei locali dell’azienda, i costi del personale impiegatizio, i costi relativi alla politica di sviluppo e commerciale (marketing, pubblicità, ricerca e sviluppo, ecc.).
Costi semifissi o semivariabiliSono i costi dipendenti solo in parte dal volume di attività. Sono quindi costituiti da una parte fissa e da una parte variabile. Rientrano in questa categoria ad esempio i costi per le utenze, i costi energetici, il lavoro straordinario, eccetera.

 

Classificazione dei costi rispetto all’oggetto della misurazione

 

TIPOLOGIA COSTIDESCRIZIONE
Costi direttiSono i costi imputabili in modo certo e inequivocabile ai prodotti o ad una produzione, misurabili oggettivamente tramite il volume dei beni impiegati. Sono quantificabili pertanto moltiplicando la quantità per un prezzo o costo unitario. Rientrano in questa categoria ad esempio i costi per le materie prime e materiali, i costi delle ore del personale addetto alla produzione , i costi di finitura di un prodotto, etc…
Costi indirettiSono i costi imputabili ai prodotti o a una produzione mediante una ripartizione soggettiva. Sono costi comuni a più oggetti per i quali non è distintamente identificabile la relazione rispetto all’oggetto della misurazione. Rientrano in questa categoria ad esempio le spese per i consumi elettrici, le spese commerciali e amministrative, altre spese generali per la produzione, etc…

 

Classificazione dei costi rispetto al tempo

 

TIPOLOGIA COSTIDESCRIZIONE
Costi consuntiviSono i costi che si riferiscono a fatti accaduti, rilevati in contabilità generale.
Costi preventiviSono i costi che si riferiscono a fatti che matureranno, stimati e valorizzati sulla base dell’esperienza e dei dati rilevati in passato in contabilità industriale o analitica.

 

Classificazione dei costi rispetto al progressivo cumulo dei dati

 

TIPOLOGIA COSTIDESCRIZIONE
Costo primoSi ottiene sommando i costi specifici imputati direttamente, come ad esempio le materie prime e la manodopera diretta e altri costi diretti. Si tratta di un costo oggettivo e diretto, non influenzato da ripartizioni di costi comuni.
Costo industriale o di produzioneSi ottiene sommando al costo primo la quota di costi generali di produzione imputati indirettamente. Tale costo è utilizzato nella valutazione delle rimanenze di prodotto finiti, semilavorati e prodotti in lavorazione.
Costo complessivo o costo pienoSi ottiene sommando al costo industriale una quota di costi generali di amministrazione e vendita, di oneri finanziari e tributari. Si utilizza per calcolare la redditività della produzione in oggetto.

 

 

I centri di costi nella contabilità industriale

La contabilità industriale si avvale dei cosiddetti centri di costo ossia gruppi omogenei di attività che hanno come fine quello di erogare servizi interni all’azienda. Il centro di costo (C.d.C)  può essere definito, quindi, come un raggruppamento dei costi. In base ai diversi fattori considerati (esigenze gestionali, struttura organizzativa, eccetera) può essere identificato da un reparto, una divisione, un’unità organizzativa. I centri di costo si possono classificare in:

  • Centri di costo diretti (produttivi): sono quelli in cui vengono svolte le lavorazioni sui prodotti. Misurano i servizi resi su ogni produzione.
  • Centri di costo indiretti (non produttivi): sono quelli in cui vengono svolte le attività di supporto alla produzione e quelle generali dell’azienda. Si distinguono a loro volta in:
    • centri di costo ausiliari: danno origine ad una produzione di servizi misurabile a favore dei centri di costo diretti;
    • centri di costo comuni: producono servizi non misurabili dai consumi negli altri centri di costo

 

La dimensione del centro di costo può essere integrata o affiancata alla dimensione della commessa.

 

Costi per processo o per commessa

È possibile rilevare i costi per processo produttivo o per commessa.

La rilevazione dei costi per processo, detta anche process costing, determina invece il costo totale complessivo necessario per la produzione di una determinata quantità di prodotti in un dato periodo; da questo poi si deduce il costo unitario del prodotto dividendo il costo totale per le quantità ottenute. Le aziende che lavorano su processo, producono un numero definito di prodotti o linee di prodotto: i costi sono rilevati per singolo prodotto o reparto o linea di prodotto. Inoltre, queste imprese producono per magazzino e sono solite standardizzare la produzione seguendo delle specifiche tecniche predefinite: si parla spesso di produzioni in serie, dove la produzione viene strutturata con un metodo che sia il più efficiente possibile in base alle risorse umane necessarie, alle materie prime, alle scorte e ai tempi di produzione.

La rilevazione dei costi per commessa, detta anche job-order costing, rileva i costi per ciascuna commessa in produzione, indipendentemente dal periodo contabile nel quale si svolge l’attività necessaria al progetto. Le aziende che lavorano su commesse possono aprire più commesse contemporaneamente: le imprese lavorano su specifiche concordate con il singolo cliente e per questo ogni commessa ha un suo preciso processo produttivo, elaborato secondo gli accordi di produzione con il cliente (un esempio tipico è lo sviluppo software, i servizi finanziari, gli allestitori fieristici, eccetera).

 

Imputazione dei costi: i criteri

La contabilità industriale attribuisce i costi e ricavi effettivamente sostenuti alle diverse divisioni di cui è composta la struttura aziendale e ai singoli prodotti. Imputare i costi nella pratica significa assegnare dei costi a particolari oggetti di calcolo (una commessa, un processo). L’imputazione dei costi può essere:

  • diretta: quando i costi sono attribuiti all’oggetto di calcolo per intero oppure tramite misurazione oggettiva e valutazione dei consumi dei fattori relativi;
  • indiretta: quando i costi sono attribuiti all’oggetto di calcolo per quote in base a delle ripartizioni.

La prima cosa da fare è quindi identificare i costi diretti e indiretti di prodotto. Mentre i primi possono essere direttamente caricati sul prodotti, quelli indiretti devono essere distribuiti seguendo una delle due modalità:

  1. imputazione dei costi su base unica: in questo caso tutti i costi indiretti calcolati e da ripartire vengono attribuiti ai diversi oggetti di calcolo in base ad un unico criterio;
  2. imputazione dei costi su base multipla: in questo caso l’insieme dei costi indiretti si suddividono in gruppi omogenei e a ciascuno di questi gruppi si applica un’adeguata base di ripartizione.

In realtà l’imputazione dei costi su base unica non è sufficientemente analitica e oggettiva, pertanto è necessario utilizzare quella a base multipla che prevede la progressiva valutazione delle cause generatrici dei costi indiretti.

 

Imputazione dei costi: le metodologie

La scelta del metodo di calcolo dei costi varia in base alla strategia aziendale, ed è funzionale ai fattori critici di successo dell’azienda o allo stile di gestione, se orientato o meno a enfatizzare determinati aspetti della gestione. Vediamo le tecniche maggiormente utilizzate dalle aziende.

 

Il Full Costing

Il metodo di rilevazione dei costi più esaustivo è sicuramente quello del full costing o del costo pieno, che tiene conto di tutte le componenti di spesa sostenute, senza trascurare alcun costo. Si tratta di un processo di attribuzione dei costi molto dettagliato e complesso, dove la più grossa difficoltà sta nello stabilire la giusta quota di ripartizione dei costi indiretti, affinché si rappresenti il più fedelmente possibile l’effettiva partecipazione delle varie risorse comuni al singolo prodotto o servizio.

 

Direct costing semplice

Questa tecnica di imputazione dei costi si basa sull’attribuzione dei costi primi variabili o costi di prodotto o costi diretti: materie prime, manodopera diretta, costi energetici, ovvero tutti quei costi la cui imputazione non necessita di alcuna base di ripartizione. Viene chiamata anche contabilità a costi variabili e segue il principio di causalità tra costi e ricavi che devono essere imputati ai prodotti o ai servizi che ne determinano il manifestarsi.

Con questo tipo di imputazione, i costi fissi di periodo (sostenuti in un determinato periodo di tempo a prescindere dai volumi di produzione realizzati) devono essere coperti dal margine di contribuzione del periodo stesso in cui si creano; in questo caso, pertanto, la valutazione delle rimanenze avviene a costo primo.

Margine di contribuzione = Ricavi – Costi Variabili

Il margine di contribuzione determina la capacità di un certo prodotto di contribuire alla copertura dei costi fissi.

Con questa metodologia, la redditività dei beni viene misurata dal margine di contribuzione.

 

Direct costing evoluto

Il direct costing evoluto si differenzia dal direct costing semplice (descritto sopra) perché include nel calcolo del costo di produzione anche i costi fissi specifici. Definendo come:

  • costi variabili diretti: tutti quei costi la cui imputazione non necessita di alcuna base di ripartizione
  • costi fissi specifici:  tutti quei costi di struttura legati ai fattori produttivi utilizzati in via esclusiva per un processo produttivo (esempio: manutenzione dei macchinari di produzione, campagna per la promozione del singolo prodotto, etc…)
  • costi fissi comuni: tutti quei costi di struttura che non sono correlati in via esclusiva ai fattori prodottivi (esempio: spese di manutenzione e pulizia del magazzino)

Nella determinazione del margine di contribuzione con il direct costing evoluto si attribuiscano sia gli elementi di costo variabili diretti sia i costi specifici, ovvero quella parte dei costi fissi che sono sostenuti specificamente per singoli prodotti:

Margine di contribuzione = Ricavi – Costi Variabili – Costi Fissi Specifici

Questa tecnica di contabilità dei costi viene particolarmente utilizzata nelle aziende multidivisionali in cui esistono strutture organizzative autonome, dove è possibile individuare i costi specifici. A differenza dei costi variabili, i costi specifici (come anche i costi comuni) sono costi fissi di struttura e possono essere attribuiti all’unità di prodotto solo tramite il procedimento del metodo indiretto.

 

Activity Based Costing

L’Activity Based Costing (ABC) è un metodo di gestione dei costi aziendali che si basa sul calcolo del costo pieno di prodotto: è un metodo più innovativo, che si propone come alternativa al tradizionale sistema a full costing o direct costing per rispondere in modo più adeguato ad una sempre crescente complessità gestionale.

Il metodo si focalizza sulla complessità del prodotto e sui costi delle strutture di servizio (invece che sui soli costi di produzione) ovvero di quei costi indiretti che aumentano all’aumentare della complessità tecnologica, organizzativa e di mercato: in questo modo, ad esempio, prodotti caratterizzati da una forte personalizzazione logistica avranno costi di servizio maggiori di prodotti standard.

Il calcolo del costo pieno di prodotto parte quindi dalla determinazione dei costi per attività e, dopo, i costi così determinati vengono attribuiti ai prodotti o servizi, in base alle varie attività che hanno contribuito alla loro produzione. Le caratteristiche fondamentali dell’ABC sono:

  1. osservazione costante delle attività aziendali che sono quelle che consumano risorse e quindi generano costi;
  2. sostituzione dell’allocazione dei costi per centro di costo a quella per attività.

Ciò che viene dedotto dall’ABC viene utilizzato non solo per dare un giudizio di efficienza produttiva, ma anche per valutare la convenienza di ciascuna attività svolta. La tecnica si articola nelle seguenti fasi:

  1. identificazione delle attività svolte per realizzare l’oggetto di misurazione;
  2. identificazione dei cost driver ossia di quei fattori che determinano il sostenimento del costo per ciascuna tipologia di attività;
  3. determinazione del costo di ogni attività elementare;
  4. determinazione del costo unitario dei cost driver di ogni attività;
  5. calcolo del costo complessivo totale e unitario dell’oggetto di misurazione.

L’Activity Based Costing ha in pratica l’obiettivo di arrivare al costo pieno evitando le alterazioni che possono derivare dalla ripartizione semplicistica dei costi indiretti.

 

Tipologie di contabilità dei costi

A seconda del tipo di produzione, l’azienda potrà adottare una contabilità per commessa o una contabilità per processo. Aziende che hanno una produzione in serie, continua, di prodotti sempre uguali si affideranno alla gestione per processo, mentre aziende con produzione discontinua e diversificata si affideranno alla gestione per commessa.

 

Contabilità per processo

Ci sono aziende che realizzano una produzione per processo e sono quelle aziende che producono sempre lo stesso bene. Poiché periodicamente occorre controllare il prezzo del prodotto, è poiché solitamente si tratta di un prodotto che coinvolge più reparti, è necessario anche imputare i vari costi ai vari reparti interessati. Questo tipo di aziende tengono una contabilità per processo che ha come scopo principale quello di calcolare il costo medio unitario del prodotto, ottenuto dividendo il costo della produzione per il numero di unità prodotte in un determinato arco di tempo.

Questo calcolo diventa un po’ più complicato quando all’inizio e alla fine del periodo preso in considerazione ci siano prodotti in corso di lavorazione in quantità diverse e in diversi stati di completamento; pertanto le quantità di prodotti in lavorazione vengono trasformate in equivalenti quantità di produzione finiti in base a dei coefficienti di conversione.

 

Contabilità per commessa

La commessa si può definire come un oggetto di imputazione di costi e ricavi. Può essere complementare oppure alternativa al centro di costo: a deciderlo deve essere il management considerando la dimensione, la struttura aziendale e le varie scelte strategiche. Per fare un esempio, la commessa potrebbe essere identificata come quel particolare progetto per uno specifico cliente, sulla quale far confluire i costi sostenuti per poter capire a consuntivo se quell’attività ha dato un margine positivo o negativo; un altro esempio di commessa può essere identificata nella in una specifica linea di prodotti sempre con l’obiettivo di rilevarne il margine aggregato.

Per gestire la commessa si adotta la contabilità per commessa che si occupa di determinare il costo dei diversi ordini, lavorati eventualmente in contemporanea, individuando e ripartendo anche i costi comuni presenti nei vari reparti.

 

 



 

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